Расходы по обслуживанию кредитов признаются

Затраты, связанные с получением и использованием займов и кредитов, включают:

· проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам;

· проценты, дисконт по причитающимся к оплате векселям и облигациям;

· дополнительные затраты, произведенные в связи с получением займов и кредитов, выпуском и размещением заемных обязательств;

· курсовые разницы, относящиеся на причитающиеся к оплате проценты по займам и кредитам, полученным и выраженным в иностранной валюте или условных денежных единицах, образующиеся начиная с момента начисления процентов по условиям договора до их фактического погашения (перечисления) (п.11 ПБУ 15/2008).

Затраты по полученным займам и кредитам, включаемые в текущие расходы организации, являются ее прочими расходами и подлежат включению в финансовый результат организации (п.14 ПБУ 15/2008).

Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам») в корреспонденции с дебетом счета 91 «Прочие доходы и расходы» (Инструкция по применению Плана счетов. Счет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» (67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»)).

Начисление процентов по полученным займам и кредитам организация производит в соответствии с порядком, установленным в договоре займа и (или) кредитном договоре (п.16 ПБУ 15/2008).

Учет финансовых результатов

Учет финансовых результатов и использования прибыли

Нормативная база: Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99;

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99;

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02.

Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 «Прибыли и убытки».

Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные (Инструкция по применению Плана счетов. Счет 99 «Прибыли и убытки»).

Доходы и расходы по обычным видам деятельности

Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п.5 ПБУ 9/99).

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг (п.5 ПБУ 10/99).

Поступления от других юридических и физических лиц сумм Налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей доходами организации не признаются (п.3 ПБУ 9/99).

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним предназначен счет 90 «Продажи» (Инструкция по применению Плана счетов. Счет 90 «Продажи»).

В соответствии с п.12 ПБУ 9/99 одним из условий признания выручки в бухгалтерском учете является переход права собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) от организации к покупателю или принятие работ заказчиком (оказание услуги).

Прочие доходы и расходы

Доходы, отличные от доходов от обычных видов деятельности, считаются прочими поступлениями (п.4 ПБУ 9/99).

Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами (п.4 ПБУ 10/99).

Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. (п.9 ПБУ 9/99).

Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.) (п.13 ПБУ 10/99).

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы» (Инструкция по применению Плана счетов. Счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

Условный расход (доход) по налогу на прибыль

Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета прибылей и убытков (субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.

Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов по налогам и сборам и кредиту счета учета прибыли и убытков (субсчет по учету условных доходов по налогу на прибыль) (п.20 ПБУ 18/02).

Постоянное налоговое обязательство

Под постоянным налоговым обязательством понимается сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде.

Постоянное налоговое обязательство признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница (п.7 ПБУ 18/02).

Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов (п.4 ПБУ 18/02).

Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Постоянные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете учета прибылей и убытков (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам – 68 (п.7 ПБУ 18/02).

Отложенный налоговый актив

Под отложенным налоговым активом понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах (п.14 ПБУ 18/02).

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах (п.8 ПБУ 18/02).

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (ПБУ 18/02).

Отложенные налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете по учету отложенных налоговых активов (п.14 ПБУ 18/02).

Для обобщения информации о наличии и движении отложенных налоговых активов предназначен счет 09 «Отложенные налоговые активы».

По дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается отложенный налоговый актив, увеличивающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода.

По кредиту счета 09 «Отложенные налоговые активы» в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых активов в счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода.

Отложенный налоговый актив при выбытии объекта актива, по которому он был начислен, списывается с кредита счета 09 «Отложенные налоговые активы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки» (Инструкция по применению Плана счетов. Счет 09 «Отложенные налоговые активы»).

Последнее изменение этой страницы: 2016-09-13; Нарушение авторского права страницы

В действующих нормативных документах по бухгалтерскому учету в России затраты по обслуживанию займов и кредитов подразделяются на расходы по уплате процентов и прочие. Кроме того, затраты целесообразно классифицировать по ряду признаков:

По времени возникновения затраты, связанные с обслуживанием займов и кредитов, могут быть:

— разовые — например, на подготовку документов для заключения кредитного договора, расходы на аудиторскую проверку, оценка предметов залога и т.н.;

— периодические — например, публикация необходимой информации в случае привлечения облигационного займа, хранение ценных бумаг, платежи за расчетно-кассовое обслуживание ссудного счета, и т.п.

При этом проценты за пользование заемными средствами могут быть отнесены как к разовым, так и к периодическим расходам, в зависимости от условий договоров.

По отношению к сумме основного долга:

— постоянными, т.е. не зависят от объема кредитования. К таким расходам можно отнести проведение аудиторской проверки для подтверждения достоверности показателей отчетности, и т.п.:

— переменными, т.е. изменяются пропорционально сумме привлеченных средств. Например, сумма процентов, оценка предмета залога или платежи за расчетно-кассовое обслуживание будут зависеть от размера получаемого кредита.

Проценты и иные затраты по обслуживанию заемных средств относятся на прочие расходы(Дт 91 Кт 66, 67), кроме случаев, предусмотренных нормативными документами.

Так, исключением из общего правила являются затраты по кредитам и займам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционных активов. Согласно п. 13 ПБУ 15/08 к инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство. Указанные объекты, приобретаемые непосредственно для перепродажи, учитываются как товары и к инвестиционным активам не относятся. Проценты по заемным средствам, полученным на приобретение или создание инвестиционного актива, включаются в его стоимость, если начислены о момента принятия актива к учету: Дт 08 Кт 66,67 .

Кредиты банка для персонала, также как и другие кредиты, учитываются на счетах 66, 67. Выдача: Дт 73.1 Кт 50, 51, проценты могут выплачиваться самим работником или за счет средств предприятия:

Дт 51 Кт 66, 67 – получен кредит для работника

Дт 50 Кт 51 – полученные средства с расчетного счета оприходованы в кассу

Дт 73.1 Кт 50 – выдан кредит работнику

Дт 91.2 Кт 66, 67 – начислены % по кредитам, полученным для работников за счет средств предприятия

Дт 73.1 Кт 66, 67 – начислены % за счет работника

Дт 66, 67 Кт 51 – погашен кредит, уплачены проценты

Дт 50, 70 Кт 73.1- удержание долга

Особенности учета займов

Получение займа оформляется договором займа. Заем м.б. оформлен выписанным векселем, которым предусматривается определенная сумма процентов (отражается с учетом суммы основного долга), путем выпуска облигаций, которые, в свою очередь, могут быть размещены по цене выше или ниже номинала.

Дт 50, 51 Кт 66, 67 – получен заем по договору займа или под выданный вексель

Дт 50, 51 Кт 66, 67 – получены средства по выпущенным в обращение облигациям

Дт 50, 51 Кт 91.1 – на сумму разницы между номиналом и фактической ценой размещения облигаций в случае, если последняя выше номинала

Погашение займа: Дт 66, 67 Кт 51, 50 – погашен договор займа, вексель, облигация

Учет процентов по займам

Также как и по кредитам, проценты по займам в учете отражаются как прочие расходы: Дт 91.2 Кт 66, 67 за исключением случаев, когда заем получен на приобретение инвестиционного актива. При выдаче векселя (выпуске облигации) сумма долга д. б. показана вместе с процентами:

Дт 91.2 Кт 66, 67 – на сумму процентов по облигациям (векселям), включенным в сумму основного долга.

Практические задания на тему: «Учет кредитов и займов»

Задание 1: отразить на счетах бухгалтерского учета операции по получению и погашению кредита банка

1. Получен кредит банка на расчетный счет сроком на 6 месяцев на пополнение оборотных средств – 300 000 руб.

2. Начислены проценты банку за пользование кредитом за 1 квартал из расчета 20 % годовых – ?

3. Перечислены проценты – ?

4. По окончании договора кредит погашен – ?

Задание 2: отразить на счетах бухгалтерского учета операции по получению и погашению долгосрочных кредитов банка

1. На расчетный счет зачислен долгосрочный кредит банка для приобретения технологической линии по производству йогуртов– 900 000 руб.

2. Приняты к оплате счета поставщиков за технологическое оборудование – 600 000 руб., НДС – 108 000 руб.

3. Начислены проценты за пользование кредитом банка за первый месяц из расчета 18 % годовых – ?

4. С расчетного счета уплачены проценты за пользование кредитом – ?

5. Оборудование передано в монтаж – ?

6. Расходы по монтажу технологической линии: материалы – 20 000 руб., заработная плата – 30 000 руб., ЕСН – ?

7. Начислены и уплачены проценты за пользование кредитом банка за второй месяц – ?

8. Введена в эксплуатацию технологическая линия – ?

9. Начислены и уплачены проценты за пользование кредитом за третий месяц – ?

10. Погашен кредит банка с расчетного счета – ?

Задание 3: отразить на счетах бухгалтерского учета операции по получению краткосрочного займа

На расчетный счет зачислен займ от другого предприятия сроком на 10 месяцев – 200 000 руб.
Начислены и уплачены проценты за пользование займом за первый месяц из расчета 15% годовых – ?
По окончании срока займ возвращен предприятию-заимодавцу – ?

Как отражается в учете организации-заемщика прощение ей кредитором-заимодавцем долга по уплате процентов по займу с целью получения заимодавцем от организации основной суммы займа?

Организация получила заем в сумме 300 000 руб. на срок с 20 сентября по 19 ноября на пополнение оборотных средств. Согласно договору проценты по займу начисляются по ставке 9% годовых с условием единовременной уплаты на дату возврата займа. Договор займа не содержит условия об изменении процентной ставки в течение срока действия договора.

В установленный срок организация не возвратила заем и не уплатила проценты, причитающиеся по договору займа. Организация получила от кредитора-заимодавца заявление с предложением: если организация в течение 10 дней погасит задолженность по возврату основной суммы займа (300 000 руб.), то заимодавец прощает ей долг по уплате процентов. В указанный срок (29 ноября) организация погасила задолженность по возврату основной суммы займа.

Механическое удерживание земляных масс: Механическое удерживание земляных масс на склоне обеспечивают контрфорсными сооружениями различных конструкций.

Общие условия выбора системы дренажа: Система дренажа выбирается в зависимости от характера защищаемого.

Организация стока поверхностных вод: Наибольшее количество влаги на земном шаре испаряется с поверхности морей и океанов (88‰).

Антоненко И. В., финансовый директор , группа лизинговых компаний «Северная Венеция», ведущий эксперт «Национальной консалтинговой компании»

Для осуществления деятельности турфирмы часто привлекают кредиты. При этом следует помнить, что с 1 января 2009 года бухучет расходов по кредитам ведется по новому положению – ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». А в целях налогообложения прибыли и единого налога при «упрощенке» турфирмы смогут учесть проценты по кредитам в большем размере, чем это можно было сделать раньше. Обо всех этих новшествах мы расскажем в нашей статье.

Бухгалтерский учет

С 1 января 2009 года бухучет процентов и комиссий по кредитам ведется по правилам ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам». Оно утверждено приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 107н.

В соответствии с пунктами 6 и 7 этого ПБУ расходы по кредитам (то есть проценты и комиссии) отражаются в учете в том периоде, к которому они относятся. При этом такие расходы признаются прочими (кроме той их части, которая включается в стоимость инвестиционного актива).

Какие расходы по кредиту могут возникнуть?

По кредитному договору банк обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (п. 1 ст. 819 Гражданского кодекса РФ). Таким образом, законодательство прямо предусматривает взимание банком процентов за пользование кредитом. Однако, заключая кредитный договор, турфирма должна быть готова к несению дополнительных расходов, которыми чаще всего являются всевозможные комиссии, взимаемые банком. Наиболее распространенными являются: комиссия за выдачу кредита, резервирование денежных средств по кредиту, обслуживание ссудного счета.

Обычно турфирмы привлекают кредиты для текущей деятельности, а не для приобретения, сооружения или изготовления инвестиционного актива, поэтому далее мы будет рассматривать вопросы отражения в бухучете расходов по кредитам, не связанным с такими активами.

Итак, проценты по кредитам включаются в состав прочих расходов равномерно, независимо от условий договора. Однако включать проценты в расходы можно и исходя из условий договора, но только если такой способ существенно не отличается от равномерного включения.

Поскольку приведенная норма дает турфирме право выбора, как ей включать проценты в прочие расходы, избранный порядок следует зафиксировать в учетной политике. Таково требование пункта 7 нового ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н. Что касается комиссии по кредиту, формально ПБУ 15/2008 не позволяет отражать ее в бухучете исходя из условий уплаты. Однако, на мой взгляд, турфирма с учетом уровня существенности расходов на уплату таких комиссий (п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н) и требования рациональности ведения бухгалтерского учета (п. 6 ПБУ 1/2008) вправе установить в учетной политике порядок бухгалтерского учета комиссий исходя из условий их уплаты.

Пример 1

Турфирма получила кредит для осуществления предоплаты контрагенту на один год в размере 1 000 000 руб. с единовременным погашением в конце срока кредита. Ставка процентов по кредиту – 21 процент годовых. Комиссия за выдачу кредита составила 1,5 процента от суммы кредита и была выплачена банку единовременно в момент получения кредита.

Вариант № 1. В учетной политике турфирмы установлено, что проценты и комиссии по кредиту включаются в состав прочих расходов равномерно, независимо от условий предоставления кредита.

На дату получения кредита бухгалтер турфирмы рассчитал проценты за весь срок пользования кредитом – 210 000 руб. (1 000 000 руб. × 21%) и комиссию –15 000 руб. (1 000 000 руб. × 1,5%).

Таким образом, сумма процентов по кредиту, ежемесячно включаемая в состав прочих расходов, составит 17 500 руб. (210 000 руб. : 12 мес.). А сумма комиссии за выдачу кредита, ежемесячно включаемая в состав прочих расходов, – 1250 руб. (15 000 руб. : 12 мес.).

В бухучете турфирмы будет отражено следующее.

На дату получения кредита и оплаты комиссии:

ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по краткосрочным кредитам»
– 1 000 000 руб. – получен кредит;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с банком»
КРЕДИТ 51
– 15 000 руб. – оплачена банку комиссия за получение кредита.

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 66 субсчет «Проценты по краткосрочным кредитам»
– 17 500 руб. – начислены проценты по кредиту;

ДЕБЕТ 66 субсчет «Проценты по краткосрочным кредитам»
КРЕДИТ 51
– 17 260,27 руб. (1 000 000 руб. × 21% : 365 дн. × 30 дн.) – оплачена сумма процентов по кредиту согласно расшифровке банка (допустим, что в первом месяце начисления процентов – 30 дней);

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с банком»
– 1250 руб. – начислена комиссия за получение кредита.

На дату возврата кредита:

ДЕБЕТ 66 субсчет «Расчеты по краткосрочным кредитам»
КРЕДИТ 51
– 1 000 000 руб. – возвращен кредит банку.

Вариант № 2. В учетной политике турфирмы установлено, что проценты и комиссии по кредиту включаются в состав прочих расходов исходя из условий договора.

Сумма процентов по кредиту, ежемесячно включаемая в состав прочих расходов за весь срок действия кредитного договора, зависит от условий договора. Исходя из расчета процентов за первый месяц (30 календарных дней), расходы составили 17 260,27 руб. (1 000 000 руб. × 21% : 365 дн. × 30 дн.).

В бухучете турфирмы будет отражено следующее.

На дату получения кредита и оплаты комиссии:

ДЕБЕТ 51
КРЕДИТ 66 субсчет «Расчеты по краткосрочным кредитам»
– 1 000 000 руб. – получен кредит;

ДЕБЕТ 76 субсчет «Расчеты с банком»
КРЕДИТ 51
– 15 000 руб. – оплачена банку комиссия за получение кредита;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 76 субсчет «Расчеты с банком»
– 15 000 руб. – включена сумма комиссии в расходы.

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 66 субсчет «Проценты по краткосрочным кредитам»
– 17 260,27 руб. – отражена сумма процентов по кредиту;

ДЕБЕТ 66 субсчет «Проценты по краткосрочным кредитам»
КРЕДИТ 51
– 17 260,27 руб. – уплачены проценты по кредиту.

На дату возврата кредита:
ДЕБЕТ 66 субсчет «Расчеты по краткосрочным кредитам»
КРЕДИТ 51
– 1 000 000 руб. – возвращен кредит банку.

Существенные изменения в порядке бухучета процентов и прочих расходов, связанных с привлечением кредитов, внесенные ПБУ 15/2008 по сравнению с действовавшим до 1 января 2009 года ПБУ 15/01, приведены в рубрике «ДЛЯ СПРАВКИ».

Налоговый учет

Порядок учета процентов и комиссий по кредитам одинаков для турфирм, применяющих общую систему налогообложения, и турфирм, перешедших на «упрощенку» с объектом налогообложения «доходы минус расходы» (подп. 9 п. 1, п. 2 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ). Поэтому далее мы будем рассматривать общий для таких налогоплательщиков подход к налоговому учету расходов по кредитам.

Проценты

В состав внереализационных расходов турфирмы включаются проценты по любым кредитам, в том числе направленным на приобретение, создание или изготовление инвестиционного актива (подп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса РФ). Главным условием является связь привлеченного турфирмой кредита с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ).

Проценты признаются расходом для целей налогообложения исходя из определенных ограничений. Здесь возможны два варианта (п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ).

Первый вариант. Расходом могут признаваться проценты, начисленные по кредиту, если их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по кредитам, полученным в том же квартале (месяце – для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Какие кредиты являются сопоставимыми?

Сопоставимыми являются кредиты, полученные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по кредиту считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным кредитам, полученным в том же квартале на сопоставимых условиях.

В этом случае турфирма должна, во-первых, регулярно привлекать кредиты на сопоставимых условиях, а во-вторых, скрупулезно вести налоговый учет таких кредитов.

Второй вариант. Предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза (по кредитам в рублях) и равной 22 процентам (по кредитам в иностранной валюте). При этом под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается:

– в отношении кредитов, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия договора, – ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств;

– в отношении прочих кредитов – ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов.
Обратите внимание: второй вариант могут использовать только те турфирмы, у которых нет сопоставимых кредитов и займов.

Такое правило действует до конца этого года.

Подавляющее большинство кредитных договоров содержит условие о том, что банк вправе в определенных случаях в одностороннем порядке изменять ставку процента. Поэтому турфирме скорее всего придется использовать для целей налогового лимитирования процентов ставку рефинансирования ЦБ РФ, действующую на дату признания расходов. Даже если в отчетном периоде ставка по кредиту фактически не менялась (письмо Минфина России от 27 августа 2007 г. № 03-03-06/1/603). Дата признания расходов в виде процентов, по мнению фискалов, – последнее число каждого месяца (письмо Минфина России от 21 июля 2008 г. № 03-03-06/1/417).

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1 и рассмотрим налоговый учет процентов. Уточним, что турфирма утвердила в учетной политике для целей налогообложения порядок учета процентов в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза. Кредитный договор, заключенный турфирмой, содержит условие, позволяющее банку в определенных случаях изменять ставку по кредиту в одностороннем порядке. Ставка рефинансирования на последнее число месяца получения кредита составила 13 процентов.

В таком случае в первом месяце кредитного договора турфирма заплатит банку 17 260,27 руб., а в состав налоговых расходов отнесет лишь 16 027,40 руб. (1 000 000 руб. × 13% × 1,5 : 365 дн. × 30 дн.).

Разница в размере 1232,87 руб. (17 260,27 – 16 027,40) не будет учтена для целей налогообложения, что может привести к необходимости применения турфирмой ПБУ 18/02.

Комиссии

Подход чиновников к налоговому учету банковских комиссий, связанных с получением или обслуживанием кредита, прост. Если комиссии установлены в процентах от суммы кредита, они учитываются в налоговом учете заемщика по правилам статьи 269 Налогового кодекса РФ, то есть в пределах лимита (письмо Минфина России от 15 мая 2008 г. № 03-03-06/1/315).

Пример 3

Воспользуемся условиями примеров 1, 2. И рассмотрим два варианта действий.

Вариант № 1 . Турфирма решила сравнивать с предельной величиной отдельно сумму комиссии и отдельно сумму процентов.
Тогда в месяце получения кредита турфирма отнесет в состав расходов сумму процентов в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ на последнее число месяца, увеличенной в 1,5 раза, то есть 16 027,40 руб. А также сумму комиссии за выдачу кредита в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ на последнее число месяца, увеличенной в 1,5 раза, то есть всю сумму комиссии в размере 15 000 руб.

Итого налоговые расходы турфирмы составят 31 027,40 руб. (16 027,40 + 15 000).

Вариант № 2. Турфирма решила сравнивать с предельной величиной общую сумму комиссии и процентов.
Тогда в месяце получения кредита турфирма отнесет в состав расходов сумму расходов по кредиту в пределах ставки рефинансирования ЦБ РФ на последнее число месяца, увеличенной в 1,5 раза, то есть лишь 16 027,40 руб.

Однако для тех бухгалтеров, которые не боятся споров с налоговой инспекцией, существует третий вариант налогового учета комиссий по кредиту. Причем данный вариант самый простой и выгодный для налогоплательщика. А самое главное – он поддерживается арбитрами (определение ВАС РФ от 3 апреля 2008 г. № 4065/08). Заключается он в том, что вся сумма комиссий отражается в составе налоговых расходов турфирмы в периоде их начисления как расходы на оплату услуг банка.
Если кредит привлекается на осуществление деятельности, связанной с производством и реализацией, то такие расходы предусмотрены подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Если же кредит привлекается на иные цели, связанные с осуществлением турфирмой деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы предусмотрены подпунктом 15 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ. Субъекты «упрощенки» вправе учесть такие расходы по подпункту 9 пункта 1 статьи 346.16 Налогового кодекса РФ.

Разниц в учете можно избежать

В налоговом учете проценты и комиссии по кредитам признаются в составе расходов не равномерно, а в соответствии с условиями кредитного договора (п. 1 ст. 328 Налогового кодекса РФ). Поэтому турфирме выгоднее установить в учетной политике, что проценты и комиссии по кредиту включаются в бухучете в состав прочих расходов исходя из условий договора. Это позволит избежать применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утвержденного приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н.